(一)案例資料
2016年3月,稅務(wù)稽查人員在檢查某有限責(zé)任公司印花稅的繳納情況時(shí)發(fā)現(xiàn)下列問題。
(1)該公司設(shè)立于2011年9月,共有股東5人,公司股東張某是原始股東之一,公司成立時(shí)以160萬元出資持有公司20%的股份。2015年6月張某出國發(fā)展,經(jīng)其他股東同意將其名下20%的股份以400萬元的價(jià)格全部轉(zhuǎn)讓給黃某。稅務(wù)人員在檢查該股權(quán)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)時(shí)發(fā)現(xiàn),公司留存文檔中有張某已繳納了個(gè)人所得稅和2000元印花稅的依據(jù),卻沒有黃某繳納印花稅的憑證。經(jīng)詢問了解到,黃某認(rèn)為自己是支付股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)款一方,沒有確定收益,不需要繳納印花稅。
(2)該公司從設(shè)立至今一直在某寫字樓辦公,與出租方有良好的合作關(guān)系。2015年年初,雙方重新簽訂租賃合同沒有設(shè)定租賃期限,合同中約定日租金1500元/天,租金按月支付,于每月的10日前支付當(dāng)月租金。稅務(wù)人員在檢查中發(fā)現(xiàn),該公司在2015年訂立房屋租賃合同時(shí)沒有貼花繳納印花稅,到2015年年末也未就該合同繳納印花稅。財(cái)務(wù)人員解釋,因合同未設(shè)定租賃期限,無法計(jì)算合同具體金額,因此沒有繳納印花稅。
(3)該公司于2014年年底,與某企業(yè)簽訂了一項(xiàng)倉儲保管合同,保管費(fèi)金額10萬元。但因種種原因合同未能履行,該公司2015年3月將已貼用的100元印花稅票揭下重用。財(cái)務(wù)人員解釋,該項(xiàng)倉儲保管合同并未履行,所以才將印花稅票揭下重用。
(二)相關(guān)稅法解析
1. 黃某應(yīng)納印花稅的稅法解析
(1)印花稅相關(guān)法規(guī)規(guī)定,對應(yīng)稅憑證,凡由兩方或兩方以上當(dāng)事人共同書立的,其當(dāng)事人各方都是印花稅的納稅人,應(yīng)各自就其所持憑證的計(jì)稅金額履行納稅義務(wù)。
(2)根據(jù)上述規(guī)定,張某和黃某都應(yīng)分別就轉(zhuǎn)讓協(xié)議上的400萬元標(biāo)的全額繳納印花稅,黃某應(yīng)補(bǔ)繳印花稅2000元。
2. 未約定租賃期限的租賃合同,印花稅的計(jì)算與繳納
(1)印花稅相關(guān)法規(guī)規(guī)定,在簽訂時(shí)無法確定計(jì)稅金額的合同,如技術(shù)轉(zhuǎn)讓、財(cái)產(chǎn)租賃等合同,可先按定額5元貼花,以后結(jié)算時(shí)再按實(shí)際金額計(jì)稅,補(bǔ)貼印花。
(2)根據(jù)上述規(guī)定,該公司在簽訂租賃合同時(shí),應(yīng)先按定額5元貼花,以后在每月支付租金時(shí),再按實(shí)際金額計(jì)稅,補(bǔ)貼印花。
(3)截至2016年3月,該企業(yè)共支付了15個(gè)月的租金,根據(jù)實(shí)際支付的租金數(shù),計(jì)算應(yīng)補(bǔ)繳的印花稅。應(yīng)補(bǔ)繳的印花稅=1500×(365+91)×1‰=684(元)。
3. 將印花稅票揭下重用的錯(cuò)誤分析
(1)印花稅相關(guān)法規(guī)規(guī)定,應(yīng)稅合同在簽訂時(shí)納稅義務(wù)即已發(fā)生,無論合同是否兌現(xiàn)或是否按期兌現(xiàn),均應(yīng)計(jì)算應(yīng)納稅額并貼花。已貼用印花稅票揭下重用造成未繳或少繳印花稅的,由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金,并處不繳或者少繳稅款50%以上5倍以下的罰款;構(gòu)成犯罪的,依法追究刑事責(zé)任。
(2)根據(jù)上述規(guī)定,倉儲保管合同雖然沒有履行,但該合同在簽訂時(shí)印花稅納稅義務(wù)即已發(fā)生,無論合同是否兌現(xiàn)或是否按期兌現(xiàn),均應(yīng)計(jì)算應(yīng)納稅額并貼花,已貼用印花稅票不得揭下重用,該公司揭下重用造成少繳印花稅,按規(guī)定應(yīng)處以罰款。
(三)稽查處理結(jié)果
(1)根據(jù)《中華人民共和國印花稅暫行條例》的相關(guān)規(guī)定,要求黃某補(bǔ)繳印花稅2000元,從稅款滯納之日起至稅款實(shí)際繳納之日止,按日加收萬分之五的滯納金。
(2)根據(jù)《中華人民共和國印花稅暫行條例》的相關(guān)規(guī)定,要求該公司補(bǔ)繳印花稅784元(684+100),從稅款滯納之日起至稅款實(shí)際繳納之日止,按日加收萬分之五的滯納金。
(3)根據(jù)《中華人民共和國印花稅暫行條例》的相關(guān)規(guī)定,對已貼用印花稅票揭下重用造成少繳印花稅的行為,處以少繳稅款兩倍的罰款,即200元。
(四)借鑒與思考
由于印花稅征稅對象種類繁多,適用稅率各不相同,納稅人經(jīng)常會因?qū)φ呃斫獠蛔阍斐杉{稅錯(cuò)誤,稅務(wù)人員在稅務(wù)稽查中應(yīng)關(guān)注以下檢查要點(diǎn)。
1. 檢查征稅范圍
印花稅征稅范圍采取列舉法,即只對《中華人民共和國印花稅暫行條例》列舉的憑證征收,沒有列舉的憑證不征稅。納稅人在經(jīng)濟(jì)交往中書立的憑證種類很多,鑒別所書立的憑證是否具有合同性質(zhì),是判別印花稅征免的主要標(biāo)準(zhǔn)。稅務(wù)人員應(yīng)根據(jù)有關(guān)政策規(guī)定,對照納稅人的有關(guān)憑證從其內(nèi)容、性質(zhì)等方面進(jìn)行審核。例如檢查納稅人有無錯(cuò)劃憑證性質(zhì),將應(yīng)稅憑證劃為非應(yīng)稅憑證,或因?qū)φ咭?guī)定理解有誤,而將應(yīng)稅憑證作為免稅憑證,造成漏納印花稅的問題。
2. 檢查應(yīng)稅合同的計(jì)稅依據(jù)
根據(jù)每一應(yīng)稅合同的內(nèi)容檢查各類經(jīng)濟(jì)合同上記載的計(jì)稅金額,看其計(jì)稅依據(jù)的確定是否正確,有無不按規(guī)定確定計(jì)稅依據(jù)而多納或少納印花稅的情況。對于已完稅的應(yīng)稅合同,以其已納稅額除以該合同的適用稅率,便可核查出其計(jì)稅依據(jù)的計(jì)算正確與否。對于各類不同的應(yīng)稅憑證,檢查時(shí)應(yīng)考慮其在財(cái)務(wù)賬上的“特殊位置”,例如對工商企業(yè)借貸款合同的檢查,主要檢查“短期借款”或“長期借款”賬戶的貸方發(fā)生額。對財(cái)產(chǎn)租賃合同的檢查,主要檢查“其他業(yè)務(wù)收入”賬戶等。此外,企業(yè)可能發(fā)生應(yīng)稅憑證業(yè)務(wù)的核算賬戶還有“實(shí)收資本”“資本公積”“固定資產(chǎn)”“制造費(fèi)用”“管理費(fèi)用”等。
3. 檢查應(yīng)稅合同的適用稅率
主要檢查有無混淆合同性質(zhì),從低適用稅率的問題。例如,對于受托提供原料的加工、定作合同,凡在合同中分別記載加工費(fèi)金額與原材料金額的,應(yīng)分別按“加工承攬合同”和“購銷合同”計(jì)稅,兩項(xiàng)稅額相加數(shù),即為合同應(yīng)貼印花,合同中不劃分加工費(fèi)金額與原材料金額的,應(yīng)按全部金額,依照“加工承攬合同”從高適用稅率計(jì)算貼花。檢查時(shí)應(yīng)注意有無錯(cuò)用稅率的情況。
4. 檢查應(yīng)稅合同計(jì)稅情況
對只載明數(shù)量,未標(biāo)明金額的合同,是否按規(guī)定先計(jì)算出計(jì)稅依據(jù)后再計(jì)算貼花所載金額為外國貨幣的合同,是否按規(guī)定先折合人民幣后再計(jì)稅貼花到期不能兌現(xiàn)或不能兌現(xiàn)的合同,有無將已貼印花稅票揭下重用的情況。
5. 檢查營業(yè)賬簿計(jì)稅情況
首先,檢查企業(yè)有無錯(cuò)劃核算形式,漏繳印花稅的問題。例如,采用分級核算形式的納稅人,僅就財(cái)會部門本身設(shè)置的賬簿計(jì)稅貼花,對設(shè)置在二級核算單位和車間的明細(xì)賬款按規(guī)定計(jì)稅貼花的情況。其次,檢查資金賬簿計(jì)稅情況是否正確。例如,企業(yè)“實(shí)收資本”和“資本公積”兩項(xiàng)合計(jì)金額大于已貼花資金的,是否按規(guī)定就增加部分補(bǔ)貼印花稅票。最后,檢查其他賬簿是否按規(guī)定計(jì)稅貼花,除總分類賬簿以外的賬簿,包括日記賬簿和各明細(xì)分類賬等,是否按件貼花。
6. 檢查產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)、權(quán)利許可證照的計(jì)稅情況
主要檢查房屋產(chǎn)權(quán)證、工商營業(yè)執(zhí)照、商標(biāo)注冊證與專利證、土地使用證四類證照,看其是否在領(lǐng)受時(shí)按件貼花。
在對上述應(yīng)稅憑證檢查時(shí),還應(yīng)當(dāng)注意對免稅憑證的檢查,防止納稅人混淆減免范圍,漏計(jì)印花稅。此外,還需關(guān)注納稅人是否按規(guī)定及時(shí)足額地履行完稅手續(xù),有無在應(yīng)納稅憑證上未貼或少貼印花稅票的情況;已貼花有無未注銷或者未畫銷的情況;有無將已貼用的印花稅票揭下重用的問題;對平時(shí)“以表代賬”的納稅人,在按月、按季或按年裝訂成冊后,有無未按規(guī)定貼花完稅的問題。
|